Feb 13 2018

Изменения в правилах КИК. Анализ поправок, внесенных Законом N 436-ФЗ от 28 декабря 2017 года.

Федеральным законом № 436-ФЗ[1] (далее – Закон) был внесен очередной пакет поправок в законодательство о контролируемых иностранных компаниях (далее – КИК). Нововведения касаются порядка расчета прибыли КИК, переноса убытков КИК на будущее, оснований для признания иностранной компании налоговым резидентом РФ, а также ограничений для признания деятельности в РФ приводящей к образованию постоянного представительства. Законодатель уделил особое внимание налогообложению операций с имуществом, полученным от ликвидированной КИК в порядке п. 60 с. 217 НК РФ, что немаловажно с учетом перспективы продления ликвидационных льгот в рамках второй кампании по амнистии капиталов.

В целом нововведения носят положительный для налогоплательщика характер, закрывают ряд спорных вопросов и отражают изложенную ранее позицию Минфина в рамках Методических рекомендаций[2].

Закон вступил в силу 29 декабря 2017 года, по ряду положений предусмотрен особый порядок вступления в силу, что отражено в Таблице 2.

Таблица 1. Деофшоризационные нормы Закона.

НДФЛ

  1. Налогообложение операций с имуществом, полученным от ликвидированной КИК.

1.1.  Расходы по операциям с ценными бумагами (далее – ЦБ)

В суммы расходов на приобретение можно теперь включать не только стоимость имущества, но и имущественных прав, переданных при приобретении ЦБ.

Если акции были оплачены имуществом или имущественными правами, полученными в рамках ликвидационной льготы, в расходах на приобретение ЦБ учитывается стоимость имущества/имущественных прав по данным учета ликвидированной КИК, не превышающая ее рыночную стоимость.

Как и в прежней редакции, при реализации ЦБ, полученных в рамках ликвидационной льготы, в расходы включается стоимость ЦБ на дату получения по данным учета (не выше рыночной). Однако в новой версии пункта 13.2 ст. 214 НК РФ имеется техническая правка - законодатель убрал ссылку на документы, предоставляемые в рамках п. 60 ст. 217 НК РФ, как источник информации о стоимости ценных бумаг. Поскольку такие документы уже были представлены в налоговую.

Специально урегулирован порядок учета документально подтвержденных расходов в случае реализации ЦБ, перешедших к налогоплательщику в порядке дарения или наследования от лица, воспользовавшегося ликвидационной льготой. В таком случае расходы учитываются аналогично вышеописанным ситуациям (данные учета/рыночная стоимость).

пп. 1 п.10 ст.214.1 НК РФ

 

 

 

п. 13.2 ст. 214 НК РФ

 

 

абз. 11 п. 13 ст. 214.1 НК РФ

1.2.  Продажа, вложение в капитал и другие операции с льготируемым имуществом.

 

 

Доходы от продажи льготируемого имущества и имущественных прав, как и ранее, уменьшаются на стоимость по данным учета КИК на дату передачи (не выше рыночной). Аналогично новому абз. 11 п. 13 ст. 214.1 НК РФ, новая редакция ст. 220 НК РФ не содержит ссылки на данные о стоимости, указанные в документах, представленных в порядке п. 60 ст. 217 НК РФ.

Урегулирован порядок определения расходов на приобретение долей, оплаченных имуществом ликвидированной КИК.

Новые положения ст. 220 НК РФ также регламентируют получение имущественного вычета при реализации имущества, полученного из имущественного права ликвидированной КИК. Наличие таких положений в НК говорит о том, что законодатель стремился детально урегулировать спорные вопросы, возникающие с дальнейшим распоряжением льготируемых активов КИК.

п. 2.1 ст. 220 НК РФ

 

абз. 4,6 пп.2 п. 2 ст. 220 НК РФ

 

1.3   Получение доходов от ИСбОЮЛ и КИК

Среди налогообложения «специфических» операций с имуществом ликвидированной КИК стоит отметить получение дохода от иностранной структуры без образования юридического лица (далее - ИСбОЮЛ), не являющегося распределением прибыли ИСбОЮЛ. Такой доход освобождается от НДФЛ в пределах стоимости внесенного лицом (или членами его семьи) имущества в такую ИСбОЮЛ. В случае внесения в ИСбОЮЛ имущества ликвидированной КИК, стоимость имущества определяется также по данным учета ликвидированной КИК.

п. 67 ст. 217 НК РФ

  1. Освобождение от НДФЛ любой распределенной прибыли КИК (не только дивидендов).

п. 66 ст. 217 НК РФ

Налог на прибыль

  1. Налоговое резидентство

Уточнены критерии признания иностранной организации налоговым резидентом РФ, статья дополнена определением «планирования деятельности иностранной организации» (не приводит к признанию резидентом РФ).

Из пункта 4 ст. 246.2 НК РФ, запрещающего признавать активные КИК резидентами, исключено условие о том, что организация должна вести именно коммерческую деятельность.  

Уточнены критерии для признания компании участницей соглашений о разделе продукции для целей налогового резидентства (не могут стать резидентами РФ по инициативе налогового органа).

ст. 246.2 НК РФ

  1. Не учитывается при определении налоговой базы любое распределение прибыли из КИК (не только дивидендов).

пп. 53 п. 1 ст. 251 НК РФ

  1. Постоянное представительство

Управление активами зарубежного инвестиционного фонда из РФ не приводит к возникновению постоянного представительства в РФ фонда, иностранных организаций (ИСбОЮЛ), в которых участвует фонд, и (или) прямых или косвенных акционеров (участников, пайщиков, партнеров) указанного фонда.

Деятельность в РФ не только через управляющего инвестиционным фондом не приводит теперь к возникновению постоянного представительства.

ст. 306 НК РФ

4. Определение прибыли КИК:

4.1. Особый порядок определения финансового результата по операциям с ЦБ

В зависимости от даты принятия актива к учету:

1)     после 2015 года: доходы от реализации уменьшаются на стоимость по данным учета КИК на дату принятия финансового актива к учету. Пункт 3 ст. 309.1 НК РФ исключает переоценку из расчета прибыли КИК.

Остается неясным, на какую сумму можно уменьшить доход от реализации, если актив,  согласно политике компании, сразу был учтен по рыночной стоимости, а не по цене приобретения.

2)     до 2015 года: доходы от реализации уменьшаются на стоимость по данным учета на первое число финансового года, начавшегося в 2015 году.

Если историческая стоимость неизвестна, налогоплательщик вправе определить такую стоимость посредством корректировки доходов на суммы от их переоценки, учтенные в финансовой отчетности, за финансовые годы, начавшиеся после 2015 года.

п. 3.1 ст. 309.1 НК РФ

4.2. Квалификация дохода от операций с производными финансовыми инструментами

Могут признаваться активными доходами при соответствующей квалификации базисного актива.

 

п. 5 ст. 309.1 НК РФ

4.3. Перенос убытков 2012-2014 гг. на будущее

Убыток КИК за 2012-2014 годы, который можно переносить на будущее, рассчитывается как сальдо прибылей и убытков за этот период.

Предусмотрено, что при расчёте убытка не применяются обычные корректировки базы КИК, в том числе, в расчёт убытка необходимо включать переоценку финансовых активов, которая не была отражена в отчёте о прибылях и убытках КИК.

Новые правила определения убытков действуют в отношении прибыли КИК, рассчитываемой за 2016 год и далее. При этом, налогоплательщик также вправе использовать и «старый» порядок расчёта переносимых на будущее убытков 2012-2014 гг.

В случае, если налогоплательщик прекращает быть контролирующим лицом контролируемой иностранной компании, он утрачивает право переноса убытка такой компании на будущие периоды в части, не учтенной им ранее при исчислении прибыли контролируемой иностранной компании.";

п. 7.1, 8 ст. 309.1 НК РФ

Другие деофшоризационные поправки:

  • До 1 января 2016 года признание контролирующим лицами в соответствии с пунктами 3 и 6 статьи 25.13 НК РФ осуществляется в случае, если доля участия этого лица в организации (для физических лиц - совместно с супругами и несовершеннолетними детьми) составляет более 50 процентов.

! Таким образом, за 2015 год при несоблюдении квалифицированного участия 50 % лицо не признается контролирующим даже при осуществлении контроля на КИК в порядке п. 6 ст. 25.13 НК РФ. Лица, не подавшие уведомления за этот период, к ответственности привлекаться не будут.

ч.1 ст.3 ФЗ № 376 от 24.11.2014 г.

  • Определен порядок расчета налога для КИК, состоящей в КГН

абз. 5 пп. 1 п. 2 ст. 25.13-1 НК РФ

  • Устранение необходимости «дублировать» документы, подтверждающие льготы в рамках ст. 25.13-1 НК РФ

п. 9 ст. 25.13-1 НК РФ

  • Налогоплательщик вправе не отражать такой результат и сведения о «пустой» КИК в налоговой декларации

абз. 5 п. 4 ст. 25.13-1 НК РФ

  • Освобождение для КИК, на которые по закону возложена обязанность по формированию резервов.

п. 8 ст. 25.15 НК РФ

  • ФНС в рамках ТЦО проводит проверку в отношении налога на прибыль организаций, за исключением части налога на прибыль организаций, исчисляемой в отношении прибыли КИК.

пп. 1 п. 4 ст. 105.3 НК РФ

Вместе с вышеперечисленными поправками Закон также внес следующие положения, не касающиеся вопросов деофшоризации:

  • введение вместо необлагаемого земельным налогом минимума в 10 тысяч рублей, необлагаемой налогом величины кадастровой стоимости 600 кв. м (6 соток) площади земельного участка для льготных категорий налогоплательщиков (в перечень льготных категорий включены пенсионеры).
  • возможность признания безнадежными к взысканию и подлежащими списанию недоимки по транспортному налогу, налогу на имущество и земельному налогу, образовавшейся у физических лиц по состоянию на 1 января 2015 года, а также недоимки по налогам (за исключением НДПИ, акцизов и налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через границу РФ) и задолженности по пеням и штрафам, образовавшихся на 1 января 2015 года, числящихся за индивидуальными предпринимателями, а также за лицами, утратившими данный статус;
  • «амнистируется» от уплаты НДФЛ ряд доходов, не удержанных налоговым агентом в период 2015-2017 гг.;
  • списание недоимки по взносам, неудержанной до 01.01.2017 фондами.

Таблица 2. Порядок вступления в силу Закона.

Закон вступил в силу 29.12.2017 (со дня его официального опубликования). Однако в отношении ряда положений предусмотрен особый порядок. Нововведения, касающиеся расчета прибыли КИК и НДФЛ с льготируемым имуществом, распространяются на периоды с 2016 года.

01.01.2015

Изменения в федеральный закон от 24 ноября 2014 года № 376-ФЗ (в части определения контролирующего лица в 2015 г.)

01.01.2016

В отношении прибыли иностранных компаний:

- освобождение от налога КИК-участницы СРП (ст. 25.13-1 НК РФ);

- налоговая нагрузка участника КГН (ст. 25.13-1);

- подтверждение льготы КИК контролирующей РуКо (ст. 25.15 НК РФ);

- резервы КИК (п. 8 ст. 25.15 НК РФ);

- ТЦО и КИК (пп. 1 п. 4 ст. 105.3 НК РФ);

- прибыль КИК (ст. 309.1 НК РФ);

- налоговое резидентство (ст. 246.2 НК РФ).

 

В отношении доходов и расходов, признанных и осуществленных с 1 января 2016 года:

- реализация и дарение акций КИК (п.13 и 13.2 ст. 214.1 НК РФ);

- освобождение и вычеты (п. 6066 и 67 статьи 217 НК РФ, п. 2 и 2.1 п. 2 ст. 220 НК РФ); 

- распределение доходов из КИК (пп. 53 п. 1 ст. 251 НК РФ);

- налог на прибыль в ОЭЗ (п. 5.1 ст. 288.1 НК РФ).

01.01.2017

- постоянное представительство (ст. 306);

- учет расходов на приобретение ЦБ и ФИ (пп. 1 п. 10 ст. 214.1 НК РФ).

11.04.2017

Статья 322.1 Федерального закона от 27 ноября 2010 года N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации".

01.01.2018

- земельный налог: самостоятельный выбор объекта вычета (ст. 391 п. 6.1 НК РФ);

- взносы: льготы резидентам технико-внедренческой зоны (ст. 427 НК РФ).

29.01.2018

- соглашение о ценообразовании (ст. 105.20);

- списание долгов по взносам.

___________

Анали поправок для Вас подготовили:

Виктория Барсукова - старший налоговый консультант, IBFS United

Александр Гуськов - руководитель департамента налогового консультирования и трансфертного ценнооброазования, IBFS United

 

 



Архив →
Контактная информация:
123112, Москва, Пресненская набережная,
д. 8, стр.1, офис 375, 37 этаж,
Башня "Москва" - МФК «Город Столиц»
ММДЦ «Москва-Сити»
Тел.: +7 (495) 646 77 85
Тел.: +7 (495) 77 33 646
Часы работы: Пн-Пт с 10:00 до 19:00
Google+
close

Напишите письмо IBFS (Россия)

Ф.И.О. *
Ваш E-mail *
Телефон *
Тема письма *